但房地產(chǎn)開發(fā)中小企業(yè)的臨時設(shè)施是指工棚、材料棚、休息棚、辦公室、食堂、茶爐房、摩托車房等各類臨時用房。房地產(chǎn)中小企業(yè)為開發(fā)房地產(chǎn)而在工地上臨時搭建的，以及為銷售房屋而搭建的銷售部門、樣板房等營銷設(shè)施。這些臨時設(shè)施在財務(wù)上和

處理？筆者結(jié)合近期稅收制度的研究工作，對中小房地產(chǎn)企業(yè)臨時設(shè)施的稅收處理進行了研究。

(一)房地產(chǎn)開發(fā)中小企業(yè)臨時設(shè)施的財務(wù)處理

由于中小型房地產(chǎn)企業(yè)的臨時設(shè)施再利用支出金額較小，且臨時設(shè)施不構(gòu)成最終開發(fā)的單一產(chǎn)品，也不分攤占用耕地的成本，應(yīng)按收支匹配的標(biāo)準(zhǔn)分期攤銷。因此，臨時設(shè)施的建設(shè)成本必須在發(fā)生時計入成本，會計處理如下:

借用:開發(fā)開銷-項目營銷設(shè)施(銷售部/模型室)

貸款:利息

或者

借用:后期費用-臨時設(shè)施(施工現(xiàn)場各種工棚、材料棚、工棚、辦公室、小賣部、茶爐房、摩托車房等臨時設(shè)施)

貸款:利息

以后開發(fā)產(chǎn)品時，會重新分配，作為共同成本轉(zhuǎn)出。

(二)房地產(chǎn)開發(fā)中小企業(yè)臨時設(shè)施

處理

1.個人所得稅的處理

房地產(chǎn)開發(fā)與管理業(yè)務(wù)

《處理必需品》(國稅發(fā)〔2009〕31號)明確規(guī)定，開發(fā)間接費用是指中小企業(yè)為必要的組織管理工作開發(fā)工程項目發(fā)生的簡單成本費用，不能歸入具體成本。主要包括經(jīng)理工資、工人福利、折舊、修繕、辦公費用、水電費、工人高利貸、建筑租金、周轉(zhuǎn)房攤銷、工程項目營銷設(shè)施建設(shè)費用等。在計算成本時，項目的臨時基礎(chǔ)設(shè)施可以通過“后期成本-臨時設(shè)施”進行審計，項目的營銷設(shè)施可以通過“開發(fā)間接成本-項目的營銷設(shè)施”進行收集。國稅發(fā)〔2009〕31號文第二十六條第(一)項按照是否可以出售的標(biāo)準(zhǔn)確定應(yīng)稅成本。明確規(guī)定如果開發(fā)出來的產(chǎn)品可以出售用于內(nèi)部經(jīng)營管理，則作為獨立的應(yīng)稅成本進行成本核算；如果不能出售給內(nèi)部經(jīng)營管理，可以簡單地作為過渡成本收取，然后將其相關(guān)成本攤銷到可以出售給內(nèi)部經(jīng)營管理的成本中。因此，這些臨時特殊設(shè)施并不簡單地作為應(yīng)稅成本會計出現(xiàn)，而應(yīng)作為過渡成本處理。

2.臨時設(shè)施

處理

(1)工作棚、材料棚、休息棚、辦公室、食堂、茶爐房、摩托車房等各種臨時用房。

處理

《司法部、國家稅務(wù)總局關(guān)于審查發(fā)布〈房產(chǎn)稅若干明確問題的解釋和暫行辦法〉及〈民用建筑使用稅若干明確問題的解釋和暫行辦法〉的通知》(國稅發(fā)〔1986〕8號)第二十一條明確規(guī)定:“凡在基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)場地為公眾服務(wù)的工棚、料棚、休息棚、機關(guān)、小賣部、茶爐房、摩托車房等臨時性房屋，但， 工程類中小企業(yè)在基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)完成后，將此類臨時房屋的估價返還或轉(zhuǎn)讓給基礎(chǔ)設(shè)施個人納稅申報單位的，從基礎(chǔ)設(shè)施單位收到的次月起，按明確規(guī)定征收房產(chǎn)稅。” 國稅發(fā)〔1986〕8號文第十九條明確規(guī)定:“對原征稅的房屋征收房產(chǎn)稅。中小企業(yè)建設(shè)項目的私有房屋應(yīng)當(dāng)繳納稅款，并從辦理驗收手續(xù)的次月起征收房產(chǎn)稅?！被谏鲜稣撸康禺a(chǎn)開發(fā)中小企業(yè)的臨時建筑必須滿足個稅申報流程的兩個前提條件:一是臨時設(shè)施必須服務(wù)于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)用地的公眾，二是臨時設(shè)施必須在項目中間?；窘ㄔO(shè)結(jié)束，臨時建筑由基本建設(shè)單位使用的，從基本建設(shè)單位使用的次月起繳納房產(chǎn)稅。

因此，臨時房屋如工棚、材料棚、休息棚、辦公室、食堂、茶爐房、摩托車房等。為公眾服務(wù)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)工地，在施工期間免征房產(chǎn)稅。工程類中小企業(yè)在基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)完成后將臨時用房返還或轉(zhuǎn)讓給基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)單位的，從基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)單位收到后的次月起，按照明確規(guī)定征收房產(chǎn)稅?；蛘哌@些臨時用房是基建單位自己出資建造的，只要基建后還在使用，就要按照明確的規(guī)定征收房產(chǎn)稅。

(2)營業(yè)部、樣板房房產(chǎn)稅處理

由于中小型房地產(chǎn)企業(yè)為出售私有房屋而建造的銷售部門和樣板房，不構(gòu)成《司法部、國家稅務(wù)總局關(guān)于審查發(fā)布〈房產(chǎn)稅若干明確問題的解釋和暫行辦法〉和〈民用建筑使用稅個別納稅申報程序的解釋和暫行辦法〉的通知》(國稅發(fā)〔1986〕8號)第二十一條關(guān)于免征房產(chǎn)稅的明確規(guī)定。所以房產(chǎn)稅要從建設(shè)完成后的第二個月開始繳納。銷售部門和樣板房繳納房產(chǎn)稅，按照自用的原個稅申報流程值計算納稅。根據(jù)《司法部、商務(wù)部關(guān)于殘疾人就業(yè)單位一市耕地占用稅政策的通知》(財稅〔2010〕121號)第三條明確規(guī)定:“對于按房地產(chǎn)原值計稅的房地產(chǎn)，無論在會計上如何審計，房地產(chǎn)原值都應(yīng)包括租金，包括取得農(nóng)用地所有權(quán)所支付的價款和開發(fā)農(nóng)用地所發(fā)生的費用等。宗地違法建筑小于0.5的，農(nóng)用地總面積按房產(chǎn)占用面積的兩倍計算，計入房產(chǎn)原值的租金相應(yīng)確定?！币驗樵跁嫼怂阒?，銷售部門和樣板房的成本是在開發(fā)間接費的審計中收取的，只包括建設(shè)成本，不包括耕地成本，很難確定房地產(chǎn)的原稅價值，所以在計算房產(chǎn)稅時需要先支付變更。

案例:

2011年6月，A房地產(chǎn)在取得某市某農(nóng)地所有權(quán)后，進入國家發(fā)改委進行開發(fā)。先投入施工的臨時設(shè)施包括1000㎡辦公樓120萬元、2000㎡銷售部340萬元、200㎡樣板房50萬元的建設(shè)費用。請研究基建辦公樓、銷售部門、樣板房的稅務(wù)處理。

個人納稅申報流程研究；

(1)財務(wù)處理

1000㎡辦公樓、2000㎡銷售部、200㎡樣板房的工程造價的核算處理如下:

借:開發(fā)開銷-項目營銷設(shè)施(銷售部/樣板間)390000

貸款:利息3900000

借用:后期費用-臨時設(shè)施(各種工棚、材料工棚、休息工棚、辦公室、小賣部、茶爐房、摩托車房等臨時設(shè)施。)120萬元

貸款:利息120萬

(2)財務(wù)處理

根據(jù)《司法部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房產(chǎn)稅若干明確問題的解釋和暫行辦法〉及〈民用建筑使用稅若干明確問題的解釋和暫行辦法〉的通知》(國稅發(fā)〔1986〕8號)第二十一條規(guī)定，A房地產(chǎn)項目期間，公司1000㎡的建筑辦公用房暫不需要繳納房產(chǎn)稅，但項目結(jié)束后，建筑辦公用房未拆除。但售樓部2000㎡、樣板房200㎡的臨時建筑，似乎并不是為基礎(chǔ)設(shè)施施工現(xiàn)場的公眾服務(wù)，而是為A房地產(chǎn)公司的項目出售公共服務(wù)，不符合稅地〔1986〕8號文第二十一條關(guān)于免征房產(chǎn)稅的明確規(guī)定，應(yīng)從施工完成后的次月起繳納房產(chǎn)稅。

對于銷售部門和樣板房的房產(chǎn)稅的繳納，應(yīng)按照自用的原值計算稅款。因為在會計核算中，開發(fā)間接成本的審計中收集了銷售部門和樣板房的成本，只包括建設(shè)成本，不包括耕地成本，很難確定房地產(chǎn)的原值稅額。根據(jù)《司法部、商務(wù)部關(guān)于殘疾人就業(yè)單位一市耕地占用稅政策的通知》(財稅〔2010〕121號)第三條明確規(guī)定:“對于按房地產(chǎn)原值計稅的房地產(chǎn)，無論在會計上如何審計，房地產(chǎn)原值都應(yīng)包括租金，包括取得農(nóng)用地所有權(quán)所支付的價款和開發(fā)農(nóng)用地所發(fā)生的費用等。宗地違法建筑小于0.5的，農(nóng)用地總面積按房產(chǎn)占用面積的兩倍計算，計入房產(chǎn)原值的租金相應(yīng)確定?！彼栽谟嬎闶蹣遣亢蜆影宸康姆慨a(chǎn)稅時，需要繳納變更。

假設(shè)銷售部門占地3000㎡，農(nóng)用地成本1200元/㎡，銷售部門應(yīng)計入房地產(chǎn)原值的農(nóng)用地成本為3000×1200元/㎡= 360萬元，房產(chǎn)稅原值為3.40+3.6 = 700萬元，年平均繳納房產(chǎn)稅700 × (1-30%) × 1.2% = 5。假設(shè)樣板房面積450㎡，違法建筑小于0.5，樣本個稅申報處理板之間應(yīng)計入房地產(chǎn)原值的農(nóng)用地成本為200×2×1200元/㎡ = 48萬元，房產(chǎn)稅原值為50+48 = 98萬元，平均每年繳納房產(chǎn)稅98×1-30%)×1.2% = 0.8232萬元